Prassi commentata › Fiscalità internazionale: convenzioni e credito d'imposta
Un soggetto residente nella Repubblica Popolare Cinese percepisce una pensione erogata dall'INPS, derivante da prestazioni di lavoro svolte nel solo settore privato, e chiede conferma che tale trattamento sia tassabile esclusivamente nello Stato di residenza. L'Agenzia nega la soluzione prospettata dall'istante: la pensione rientra nel sistema previdenziale pubblico ai sensi dell'articolo 18, paragrafo 2, della Convenzione italo-cinese e la potestà impositiva spetta in via esclusiva all'Italia quale Stato della fonte. Il chiarimento si fonda sulla relazione al disegno di legge di ratifica della Convenzione e sulla definizione di previdenza sociale contenuta nella circolare n. 41/E del 2003.
La pensione erogata dall'INPS a un soggetto residente nella Repubblica Popolare Cinese, ancorché derivante da prestazioni di lavoro svolte esclusivamente nel settore privato, rientra nell'ambito del sistema previdenziale pubblico ai sensi dell'articolo 18, paragrafo 2, della Convenzione tra l'Italia e la Cina per eliminare le doppie imposizioni, ratificata con legge 18 novembre 2024, n. 182, poiché comprende remunerazioni pagate a fronte di versamenti di contributi obbligatori per legge in relazione a un cessato impiego. La potestà impositiva su tale pensione spetta pertanto in via esclusiva allo Stato della fonte, ossia all'Italia, e non allo Stato di residenza del percipiente.
Nel caso in esame, la circostanza che la pensione derivi da lavoro nel settore privato non impedisce la qualificazione come prestazione del sistema previdenziale pubblico, poiché ciò che rileva è la contribuzione obbligatoria per legge, con esclusione delle sole prestazioni legate a contribuzione volontaria.
Il documento interpreta l'articolo 18, paragrafi 1 e 2, e l'articolo 19, paragrafo 2, della Convenzione tra il Governo della Repubblica italiana e il Governo della Repubblica popolare cinese per eliminare le doppie imposizioni in materia di imposte sul reddito e sul patrimonio, siglata il 23 marzo 2019 e ratificata con legge 18 novembre 2024, n. 182. Sul piano del diritto interno sono richiamati l'articolo 3, comma 1, del TUIR, che delimita il reddito complessivo dei non residenti ai soli redditi prodotti nel territorio dello Stato, l'articolo 23, comma 2, lettera a), del TUIR, che stabilisce la presunzione di produzione nel territorio italiano delle pensioni corrisposte dallo Stato o da soggetti residenti, e l'articolo 169 del TUIR nonché l'articolo 75 del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, che, unitamente alla giurisprudenza costituzionale, fondano il principio di prevalenza del diritto convenzionale sul diritto interno in materia tributaria.
L'istante, residente nella Repubblica Popolare Cinese, percepisce un trattamento pensionistico erogato dall'INPS, derivante esclusivamente da prestazioni di lavoro subordinato nel settore privato. Nessuna attività è stata svolta alle dipendenze della pubblica amministrazione, né sono state esercitate funzioni pubbliche. Il contribuente chiede conferma che la pensione debba essere assoggettata a tassazione esclusiva nello Stato di residenza, ossia la Cina, ai sensi dell'articolo 18, paragrafo 1, della Convenzione, con conseguente esclusione dall'imposizione in Italia. A sostegno della propria tesi, l'istante afferma che la natura pubblica dell'ente erogatore e del sistema previdenziale non costituirebbe elemento rilevante ai fini dell'applicazione delle convenzioni internazionali.
L'Agenzia respinge la soluzione interpretativa del contribuente. Dopo aver ricostruito il quadro normativo interno, il documento osserva che la pensione, in quanto erogata dall'INPS, soggetto residente nel territorio dello Stato, si considera prodotta in Italia ai sensi dell'articolo 23, comma 2, lettera a), del TUIR. Sul piano convenzionale, l'articolo 18, paragrafo 1, della Convenzione attribuisce la potestà impositiva esclusiva allo Stato di residenza del percipiente per le pensioni corrisposte in relazione a un cessato impiego. A tale regola generale la Convenzione pone tuttavia due eccezioni: le pensioni corrisposte nell'ambito di un sistema previdenziale pubblico, tassabili esclusivamente nello Stato della fonte (articolo 18, paragrafo 2), e le pensioni pagate dallo Stato o da enti locali in corrispettivo di servizi ad essi resi, tassabili esclusivamente nello Stato della fonte a meno che il beneficiario abbia la nazionalità dello Stato di residenza, nel qual caso sono tassabili esclusivamente in quest'ultimo Stato (articolo 19, paragrafo 2).
L'Agenzia esclude l'applicabilità dell'articolo 19, paragrafo 2, in quanto l'istante non ha svolto attività lavorativa alle dipendenze della pubblica amministrazione. Ritiene invece applicabile l'articolo 18, paragrafo 2, sulla base di un duplice argomento. In primo luogo, la relazione al disegno di legge di ratifica (Senato della Repubblica, XIX Legislatura) chiarisce che l'espressione «sistema previdenziale pubblico» ricomprende sia le pensioni pagate ai sensi della legislazione sulla previdenza sociale a fronte di versamenti di contributi obbligatori per legge, sia le prestazioni garantite dallo Stato per obiettivi generali di solidarietà. In secondo luogo, la circolare n. 41/E del 2003 precisa che rientrano nella previdenza sociale tutte le remunerazioni pagate a fronte di versamenti di contributi obbligatori per legge in relazione a un cessato impiego, con esclusione delle sole prestazioni legate a contribuzione volontaria. Poiché la pensione dell'istante deriva da contribuzione obbligatoria, la potestà impositiva spetta in via esclusiva all'Italia.
La risposta richiama la circolare n. 41/E del 21 luglio 2003, che ha per oggetto le convenzioni internazionali in materia di doppia imposizione e la tassazione delle pensioni pagate ai sensi della legislazione sulla sicurezza sociale. La circolare ha interpretato l'articolo 18, paragrafo 2, degli accordi convenzionali, definendo il perimetro della previdenza sociale in funzione dell'obbligatorietà per legge della contribuzione e non della natura pubblica o privata del datore di lavoro. La risposta in commento non dichiara di superare né di modificare la circolare: ne mutua la definizione e la applica alla Convenzione italo-cinese. A giudizio della redazione, il raccordo fra i due documenti opera attraverso la relazione al disegno di legge di ratifica, che definisce l'espressione «sistema previdenziale pubblico» della Convenzione, e attraverso la circolare del 2003, che ne precisa il contenuto. L'impostazione è dunque nel segno della continuità interpretativa, con la circolare del 2003 che fornisce la chiave di lettura per una convenzione ratificata oltre vent'anni dopo.
Per quanto riguarda la Convenzione italo-cinese, nel corpus non risultano pronunce che applichino gli articoli 18 e 19 del Trattato, il che si spiega con la recente ratifica dell'accordo.
La circolare n. 41/E del 2003 è stata richiamata dalla giurisprudenza tributaria di merito. Una decisione di primo grado, relativa alla Convenzione tra Italia e Regno Unito, ha richiamato conformemente la circolare a supporto della tesi della tassazione concorrente Italia-Regno Unito della pensione. Il principio affermato in quella pronuncia verte tuttavia sui redditi da lavoro dipendente ai sensi dell'articolo 15 della convenzione bilaterale ivi applicabile, mentre il motivo per cui la circolare è richiamata concerne, secondo il classificatore, la tassazione della pensione. Il richiamo alla circolare appare dunque riferito al medesimo profilo interpretativo su cui si fonda la risposta in commento, ossia la definizione del perimetro della previdenza sociale ai fini della clausola sul sistema previdenziale pubblico. Il giudice di merito ha condiviso l'impostazione della circolare; si tratta tuttavia di un'unica pronuncia riferita a una diversa convenzione bilaterale, sicché il dato, pur significativo, non consente di trarre indicazioni consolidate.
Le norme di diritto interno richiamate dalla risposta — gli articoli 3, comma 1, 23, comma 2, e 169 del TUIR — sono oggetto di diverse pronunce nella giurisprudenza tributaria presente nel corpus, ma le pronunce riguardano profili diversi da quello affrontato dalla risposta. Sul profilo specifico della qualificazione della pensione INPS da lavoro privato come prestazione del sistema previdenziale pubblico ai fini convenzionali non risultano nel corpus decisioni che lo affrontino direttamente.
Il commento espone la decisione e il relativo contesto giurisprudenziale a fini informativi; non costituisce parere professionale né sostituisce la valutazione della fattispecie concreta.
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