Prassi commentata › Fiscalità internazionale: convenzioni e credito d'imposta
Un soggetto in procinto di trasferire la residenza in Italia, con doppia cittadinanza italiana e svizzera, percepisce una pensione dalla Cassa pensioni federale PUBLICA per servizi resi presso il Dipartimento federale della difesa della Confederazione Svizzera. L'Agenzia delle entrate qualifica la prestazione come pensione pubblica ai sensi dell'articolo 19, paragrafo 1, della Convenzione Italia-Svizzera e la ritiene soggetta a tassazione esclusiva in Svizzera, senza che la doppia cittadinanza del percettore osti all'applicazione della norma convenzionale. Il documento richiama a conferma la risposta n. 172/2023, che aveva affermato l'irrilevanza della doppia nazionalità con riferimento alla Convenzione Italia-Regno Unito; come osserva la redazione, quella risposta applicava una diversa disposizione convenzionale, che attribuiva la tassazione esclusiva allo Stato di residenza anziché allo Stato erogatore.
La pensione erogata dalla Cassa pensioni federale PUBLICA, istituto di diritto pubblico della Confederazione Svizzera, in corrispettivo di servizi resi presso un'amministrazione centrale dello Stato svizzero, rientra nella categoria delle pensioni pubbliche disciplinate dall'articolo 19, paragrafo 1, della Convenzione contro le doppie imposizioni tra Italia e Svizzera ed è soggetta a tassazione esclusiva nello Stato erogatore.
La doppia cittadinanza italiana e svizzera del percettore non preclude l'applicazione della norma convenzionale, poiché la formulazione dell'articolo 19, paragrafo 1, richiede il possesso della nazionalità dello Stato erogatore senza attribuire rilevanza alla circostanza che il contribuente possegga anche la nazionalità dell'altro Stato contraente.
Il documento interpreta l'articolo 19, paragrafo 1, della Convenzione contro le doppie imposizioni tra Italia e Svizzera, firmata a Roma il 9 marzo 1976 e ratificata con legge 23 dicembre 1978, n. 943, che disciplina le remunerazioni e le pensioni corrisposte da uno Stato contraente, dalle sue suddivisioni politiche o amministrative, dai suoi enti locali o da persone giuridiche ed enti autonomi di diritto pubblico, a favore di una persona fisica avente la nazionalità di quello Stato, a titolo di servizi resi. Sono inoltre richiamati l'articolo 3, paragrafo 1, lettera e), della medesima Convenzione, che definisce i «nazionali» come le persone fisiche aventi la nazionalità di uno Stato contraente, nonché gli articoli 3, comma 1, 49, comma 2, lettera a), e 169 del TUIR e l'articolo 75 del d.P.R. n. 600 del 1973, con riferimento rispettivamente al principio della tassazione del reddito mondiale, alla qualificazione dei redditi di pensione come redditi di lavoro dipendente e alla prevalenza delle convenzioni internazionali sulla normativa interna.
L'istante, cittadino italiano e svizzero in procinto di trasferire la residenza fiscale in Italia, dichiara di aver prestato servizio presso il Dipartimento federale della difesa, della protezione della popolazione e dello sport della Confederazione Svizzera e di percepire, in ragione di tale rapporto, una rendita pensionistica erogata dalla Cassa pensioni federale PUBLICA, istituzione di diritto pubblico della Confederazione. L'istante prospetta che la pensione rientri nell'ambito applicativo dell'articolo 19, paragrafo 1, della Convenzione Italia-Svizzera, con conseguente tassazione esclusiva nello Stato erogatore, e che la doppia cittadinanza non osti a tale qualificazione, in quanto la norma convenzionale richiede il possesso della nazionalità dello Stato erogatore in termini positivi, senza escludere i soggetti che possiedano anche la nazionalità dell'altro Stato contraente.
L'Agenzia delle entrate, dopo aver ricordato che l'articolo 3, comma 1, del TUIR impone al contribuente residente in Italia di assoggettare a imposizione il reddito complessivo ovunque prodotto e che le pensioni di ogni genere costituiscono reddito di lavoro dipendente ai sensi dell'articolo 49, comma 2, lettera a), del TUIR, rileva che tali disposizioni interne cedono di fronte alla disciplina convenzionale, la cui prevalenza è affermata dall'articolo 169 del TUIR, dall'articolo 75 del d.P.R. n. 600 del 1973 e dalla giurisprudenza costituzionale. L'articolo 19, paragrafo 1, della Convenzione Italia-Svizzera dispone che le remunerazioni, comprese le pensioni, corrisposte da uno Stato contraente o da un suo ente di diritto pubblico a una persona fisica avente la nazionalità di tale Stato, a titolo di servizi resi, sono imponibili soltanto nello Stato da cui provengono.
Con riguardo ai tre requisiti della norma convenzionale, l'Agenzia conclude che la Cassa PUBLICA è qualificabile come istituzione di diritto pubblico della Confederazione Svizzera, alla luce della legislazione federale svizzera e delle informazioni istituzionali dell'ente e dell'Ufficio federale del personale; che i servizi sono stati resi presso un'amministrazione centrale dello Stato svizzero, come dichiarato dall'istante e assunto acriticamente dall'Agenzia; e che la condizione relativa alla nazionalità è soddisfatta, poiché la formulazione dell'articolo 19 non attribuisce rilievo alla circostanza che il contribuente sia in possesso anche della nazionalità dell'altro Stato contraente e non prevede deroghe in ipotesi di doppia nazionalità. L'Agenzia richiama altresì il Commentario al Modello OCSE, il quale precisa che la definizione del termine «nazionale» include il possesso della nazionalità o della cittadinanza di uno Stato contraente. La pensione è pertanto soggetta a tassazione esclusiva in Svizzera.
Il documento richiama, a conferma del proprio ragionamento, la risposta a interpello n. 172 del 27 gennaio 2023, che aveva affrontato il profilo della doppia nazionalità in relazione alla Convenzione Italia-Regno Unito. In quella sede l'Agenzia aveva affermato che la pensione pubblica corrisposta a un contribuente con doppia nazionalità doveva essere assoggettata a imposizione esclusiva nel Regno Unito, in quanto è sufficiente che il pensionato abbia acquisito la nazionalità dello Stato di residenza perché operi la clausola di cui all'articolo 19, paragrafo 2, sub-paragrafo (b), della Convenzione Italia-Regno Unito.
Dal confronto fra i due documenti, quale osservazione della redazione, si rileva che la risposta n. 177/2026 richiama la risposta n. 172/2023 con un semplice «cfr. anche», senza operare un raffronto esplicito fra le due fattispecie convenzionali. La disposizione della Convenzione Italia-Svizzera invocata nella risposta in commento (articolo 19, paragrafo 1) attribuisce la potestà impositiva esclusiva allo Stato erogatore, mentre la disposizione della Convenzione Italia-Regno Unito richiamata nella risposta n. 172/2023 (articolo 19, paragrafo 2, sub-paragrafo b) operava in senso opposto, attribuendo la tassazione esclusiva allo Stato di residenza qualora il pensionato ne avesse la nazionalità. In entrambi i casi, tuttavia, l'Agenzia ha ritenuto che la compresenza dell'altra nazionalità fosse irrilevante ai fini dell'applicazione della disposizione convenzionale che richiedeva il possesso della nazionalità di un determinato Stato contraente.
Nelle pronunce del corpus l'articolo 19, paragrafo 1, della Convenzione Italia-Svizzera e l'articolo 3, paragrafo 1, della medesima Convenzione non risultano applicati o discussi dai giudici. La risposta n. 172/2023, richiamata a conferma dal documento, non risulta citata in alcuna pronuncia del corpus. Le disposizioni di diritto interno richiamate dal documento, in particolare gli articoli 3, comma 1, 49, comma 2, e 169 del TUIR, compaiono nella giurisprudenza del corpus soltanto per profili diversi da quello affrontato dalla risposta, sul quale non risultano decisioni.
Il commento espone la decisione e il relativo contesto giurisprudenziale a fini informativi; non costituisce parere professionale né sostituisce la valutazione della fattispecie concreta.
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